Кандидат в арендодатели
Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Анастасия Бахтина и Алексей Александров объясняют, когда сдача физическим лицом нежилых помещений в аренду может быть квалифицирована как незаконное занятие предпринимательской деятельностью.
Нужно ли физическому лицу получать статус индивидуального предпринимателя для сдачи нежилых помещений в аренду?
Право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику (ст. 608 ГК РФ). При этом гражданин может осуществлять деятельность по сдаче имущества в аренду как физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем (далее также — ИП), так как закон не содержит требование о регистрации физического лица в качестве ИП как необходимое условие сдачи в аренду принадлежащего ему имущества.
Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке (абзац третий п. 1 ст. 2 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве ИП.
Осуществление физическим лицом предпринимательской деятельности без государственной регистрации в зависимости от обстоятельств может явиться основанием для привлечения его к административной (ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ) или уголовной (ст. 171 УК РФ) ответственности.
Как отмечает судебная практика, а также подчеркивают в своих разъяснениях Минфин России и налоговые органы, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, следующие факты:
— изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
— хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
— взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок;
— устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.
При наличии этих признаков физическое лицо обязано зарегистрироваться в качестве ИП. Однако самого по себе факта совершения физическим лицом сделок на возмездной основе для признания осуществляемой им деятельности предпринимательской недостаточно, если совершаемые сделки не образуют деятельности. Поэтому при отсутствии вышеуказанных признаков физическое лицо вправе сдавать в аренду принадлежащее ему имущество без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (смотрите, например, постановление Верховного Суда РФ от 10.01.2012 N 51-АД11-7, письма Минфина России от 28.12.2012 N 03-04-05/10-1454, от 17.11.2009 N 03-04-05-01/808, ФНС России от 25.02.2013 N ЕД-2-3/125@, УФНС России по г. Москве от 15.06.2009 N 20-14/060015@).
Данные выводы учитывают позицию, выраженную Пленумом ВС РФ в постановлении от 18.11.2004 N 23 «О судебной практике по делам о незаконном предпринимательстве и легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем». В п. 2 данного постановления ВС РФ указал, что в тех случаях, когда не зарегистрированное в качестве предпринимателя лицо приобрело для личных нужд жилое помещение или иное недвижимое имущество либо получило его по наследству или по договору дарения, но в связи с отсутствием необходимости в использовании этого имущества временно сдало его в аренду или внаем и в результате такой гражданско-правовой сделки получило доход (в том числе в крупном или особо крупном размере), содеянное им не влечет уголовной ответственности за незаконное предпринимательство (ст. 171 УК РФ).
Отдельные случаи продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, не образуют и состава административного правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ, если количество товара, его ассортимент, объемы выполненных работ, оказанных услуг и другие обстоятельства не свидетельствуют о том, что данная деятельность была направлена на систематическое получение прибыли (п. 13 постановления Пленума ВС РФ от 24.10.2006 N 18 «О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях», постановление Верховного Суда РФ от 30.06.2006 N 53-АД06-2). В письме от 08.02.2013 N ЕД-3-3/412@ ФНС России подчеркнула, что признаки предпринимательской деятельности носят оценочный характер, квалифицировать в соответствии с ними деятельность физического лица по сдаче в аренду собственного имущества возможно только при наличии полной и всесторонней информации обо всех обстоятельствах его деятельности.
На осуществление предпринимательской деятельности может указывать, например, заключение договора на срок более одного налогового периода (календарного года) или его пролонгация на следующий период, неоднократное получение дохода, неоднократное заключение договоров аренды с одним и тем же юридическим лицом и т.д. (смотрите, например, письмо УФНС РФ по г. Москве от 15.04.2005 N 18-12/3/26639, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2004 N А38-4668-5/85-2004). Как свидетельствует правоприменительная практика, при решении этого вопроса принимаются во внимание такие факторы, как направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли, постоянный характер деятельности по сдаче имущества в аренду, приобретение имущества для целей его сдачи в аренду.
Таким образом, вопрос о квалификации действий по сдаче нежилого помещения в аренду как предпринимательской деятельности гражданина окончательно может быть решен только судом с учетом совокупности конкретных обстоятельств. Так, если предметом договора аренды является помещение, не предназначенное для проживания граждан, а собственник помещения регулярно получает доход от его сдачи в аренду, существует риск признания таких действий гражданина предпринимательской деятельностью и привлечения его к административной ответственности на основании ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ с наложением штрафа в размере от 500 до 2000 рублей (смотрите также постановления Алтайского краевого суда от 20.10.2011 N 4а-634/2011, Верховного Суда Республики Татарстан от 16.02.2011 N 7а-138м).
С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.
Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, являются для организации внереализационными доходами (п. 8 ст. 250 НК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Данное положение также распространяется на случаи безвозмездного пользования имуществом (в том числе право пользования помещением), так как эта операция расценивается как безвозмездное получение имущественного права. В состав внереализационных доходов в такой ситуации включается сумма в размере неуплаченной арендной платы, которая определяется исходя из рыночных цен с учетом ст. 105.3 НК РФ. Такой позиции придерживается большинство арбитражных судов и контролирующие органы. Смотрите п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98, постановление ФАС Центрального округа от 05.06.2007 N А39-3251/2006, письма Минфина России от 18.05.2012 N 03-03-06/4/38, от 12.05.2012 N 03-03-06/1/243, от 19.04.2010 N 03-03-06/4/43, от 11.12.2009 N 03-03-06/1/804, от 24.07.2008 N 03-03-06/2/91, от 17.03.2008 N 03-03-06/1/183, от 04.02.2008 N 03-03-06/1/77, от 04.04.2007 N 03-03-06/4/37, от 06.06.2006 N 03-03-04/4/100, от 19.04.2006 N 03-03-04/1/359.
По договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 ГК РФ).
В силу п. 1 ст. 425 ГК РФ договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора (п. 1 ст. 432 ГК РФ).
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в простой письменной форме (за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения).
При этом само по себе несоблюдение письменной формы сделки не свидетельствует о незаключенности договора, а только лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания (ст. 162 ГК РФ).
Таким образом, если при проверке ИП налоговым органом у последнего будут веские основания полагать, что между владельцем подвального помещения и ИП существует соглашение о безвозмездном использовании имущества (подвального помещения), это может привести к требованию со стороны инспекции квалифицировать данный факт как наличие отношений в рамках договора безвозмездного пользования имуществом.
Однако решение вопроса о заключенности подобного договора зависит от конкретных обстоятельств дела, специфики взаимоотношений сторон, содержания доказательств налогового органа и их правовой оценки, которая при наличии спора может быть сделана только судом.
Арбитражная практика свидетельствует о том, что возникновение подобных претензий со стороны контролирующих органов вполне вероятны. Однако бремя доказывать наличие взаимоотношений в рамках договора безвозмездного пользования имуществом возложено на налоговые органы (смотрите, например, постановление ФАС Московского округа от 30.11.2010 N Ф05-10178/10 по делу N А40-126596/2009).
УСН
Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, исчисляемые в соответствии со ст. 249 и 250 НК РФ.
Таким образом, налогоплательщик, применяющий УСН и получающий по договору в безвозмездное пользование имущество, включает в состав доходов доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества (смотрите, например, письмо Минфина России от 05.07.2012 N 03-11-06/2/84).
ЕНВД
В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход предусматривает освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход).
Согласно п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Пунктом 1 ст. 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в том числе относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав.
В связи с этим при осуществлении предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, стоимость безвозмездно полученных имущественных прав в виде права на безвозмездное использование нежилого помещения должна облагаться НДФЛ либо УСН (если таковая применяется ИП наряду с уплатой ЕНВД) (письмо Минфина России от 31.01.2013 N 03-11-06/3/1935).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий
Ответ прошел контроль качества
Сдача в аренду недвижимости без регистрации ИП
Если деятельность содержит признаки предпринимательской, то необходимо зарегистрироваться в качестве ИП (см. Как зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя).
О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать следующие факты:
— изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
— хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
— взаимосвязанность всех совершаемых гражданином в определенный период времени сделок;
— устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами (Письмо Минфина России от 28.05.2013 № 03-04-05/19341).
Подробно об ответственности см. материалы в обосновании.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Юрист» и в материалах «Системы Главбух».
Статья: Проверка на риски: гражданин получает доходы от использования имущества, но не зарегистрирован как ИП
«Если физическое лицо занимается предпринимательской деятельностью без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, есть риск, что его оштрафуют и обяжут зарегистрироваться (см. таблицу ниже). Ведь гражданин вправе вести предпринимательскую деятельность только с момента регистрации как ИП* (п. 1 ст. 23 ГК РФ).
Таблица. Санкции за ведение предпринимательской деятельности без регистрации в качестве ИП
| Вид ответственности* | Состав правонарушения и норма законодательства | В чем заключается ответственность |
| Административная | Осуществление предпринимательской деятельности без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ) | Штраф от 500 до 2000 руб. |
| Налоговая | Ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе (п. 2 ст. 116 НК РФ) | Штраф в размере 10% от доходов, полученных в результате этой деятельности за весь период ее ведения. Минимальная сумма штрафа — 40 000 руб. |
| Уголовная | Осуществление предпринимательской деятельности без регистрации, если это причинило крупный ущерб гражданам, организациям или государству либо сопряжено с извлечением дохода в крупном размере. Ущерб или доход считается крупным, если его размер превысил 1,5 млн. руб. (примечание к ст. 169 и ч. 1 ст. 171 УК РФ) |
Применяется одна из следующих мер: — штраф до 300 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до двух лет; |
| Осуществление предпринимательской деятельности без регистрации, сопряженное с извлечением дохода в особо крупном размере, превышающем 6 млн. руб. (примечание к ст. 169 и п. «б» ч. 2 ст. 171 УК РФ) |
Применяется одна из следующих мер: — штраф в размере от 100 000 до 500 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет; |
Какими критериями руководствоваться, чтобы определить, занимается физическое лицо предпринимательством или нет? Например, обязан ли гражданин зарегистрироваться как ИП, если сдает в аренду нежилое помещение или продал грузовой автомобиль? Либо если получает доходы от сдачи в аренду нескольких квартир?
Ситуация первая
Гражданин, не зарегистрированный в качестве ИП, сдает принадлежащую ему квартиру в аренду.
Риска нет
Даже если гражданин сдает квартиру в аренду в течение длительного срока. Например, на протяжении нескольких лет.
Получение физлицом доходов от сдачи недвижимости в аренду не является незаконным предпринимательством (п. 2 постановления Пленума Верховного суда РФ от 18.11.04 № 23). Но только если выполняются следующие условия:
— помещение, сдаваемое в аренду, гражданин приобрел для личных нужд либо получил по наследству или договору дарения. Квартиры и другие жилые помещения предназначены для проживания, то есть для личных нужд (п. 2 ст. 288 ГК РФ). Даже если это не единственная квартира физлица;
— гражданин сдает недвижимость в аренду, так как временно не может использовать ее по прямому назначению (например, если это квартира или комната, то не использует ее для проживания);
— с доходов, полученных от аренды, гражданин уплачивает НДФЛ.
Размер доходов, периодичность получения и статус арендатора (физлицо или компания) значения не имеют. То есть гражданин, получающий доходы от сдачи в аренду квартиры, не обязан регистрироваться как ИП (письма УФНС России по г. Москве от 30.03.07 № 28-10/28916 и от 06.09.06 № 28-11/80621@, УМНС России по г. Москве от 10.10.03 № 27-11н/56495).
Ситуация вторая
Гражданин, не имеющий статуса ИП, сдает в аренду несколько квартир.
Когда возникает риск
Зарегистрировавшись в качестве ИП, гражданин сможет сэкономить на налогах
Если он приобрел эти квартиры специально для передачи в аренду и никогда в них сам не проживал.
Хотя доказать это непросто. Ведь любое жилье (квартира, комната, жилой дом) считается приобретенным для личных нужд (п. 2 ст. 288 ГК РФ). Более того, налоговикам невыгодно требовать, чтобы гражданин, сдающий в аренду несколько квартир, зарегистрировался как ИП.
После получения этого статуса он вправе выбрать более выгодную систему налогообложения. Например, перейти на «упрощенку» с объектом доходы (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Тогда с полученной арендной платы он уплатит в бюджет лишь 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ). А не 13% НДФЛ и 18% НДС, как обязан перечислить на общей системе налогообложения (п. 1 ст. 143 и п. 1 ст. 224 НК РФ).
Но на практике налоговики требуют, чтобы арендодатели нескольких квартир регистрировались как ИП (письма ФНС России от 25.02.13 № ЕД-2-3/125@ и от 08.02.13 № ЕД-3-3/412@). Сдача в аренду более чем одного объекта недвижимости — это предпринимательская деятельность (подробнее читайте во врезке ниже). Ведь она направлена на систематическое получение прибыли от пользования имуществом (п. 1 ст. 2 ГК РФ).
ДЛЯ СПРАВКИ
Признаки предпринимательской деятельности
ФНС России назвала признаки, наличие которых свидетельствует о том, что физическое лицо занимается предпринимательской деятельностью (письма от 25.02.13 № ЕД-2-3/125@ и от 08.02.13 № ЕД-3-3/412@):
— гражданин приобрел или изготовил имущество для последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
— у него есть устойчивые связи с продавцами, покупателями или иными контрагентами. Например, с арендаторами недвижимости;
— гражданин ведет учет совершенных сделок и операций, связанных с ними;
— он занимается этой деятельностью на свой риск. То есть в некоторые месяцы может не иметь дохода. Либо может заключить убыточную сделку, по которой расходы превысят полученный доход;
— все сделки гражданина за определенный период времени взаимосвязаны*.
Суды анализируют сделки физических лиц еще по нескольким признакам. Они проверяют следующее (постановления Арбитражного суда Поволжского от 08.09.15 № Ф06-92/2015 и от 10.08.15 № А12-34053/2014, Уральского от 05.02.15 № Ф09-9772/14 и Северо-Кавказского от 26.01.15 № Ф08-10514/2014 округов):
— предназначено ли имущество, являющееся предметом сделки, для использования в личных или семейных нуждах физического лица. Если не предназначено, высок риск, что деятельность гражданина признают предпринимательской и обяжут получить статус ИП;
— как проводятся расчеты по сделкам — наличными деньгами или в безналичном порядке. Расчет наличными — аргумент в пользу того, что гражданин не занимается предпринимательством;
— является сделка разовой или деятельность носит систематический характер. Систематичность получения дохода — один из признаков предпринимательства (п. 1 ст. 2 ГК РФ)
Ситуация третья
Гражданин, не зарегистрированный в качестве ИП, сдает в аренду офисное, торговое, складское или иное нежилое помещение.
Когда возникает риск
Важно, является сделка разовой или деятельность физлица носит систематический характер
Если гражданин купил нежилое помещение, а не получил его по наследству, в дар или по иному аналогичному основанию.
Офисное помещение, магазин, склад, автобаза, торговый павильон не предназначены для использования в личных или семейных нуждах. Поэтому есть риск, что собственника, получающего доходы от сдачи их в аренду, признают незаконным предпринимателем. Особенно если он специально купил нежилой объект для последующей сдачи в аренду, а не получил его по наследству или в дар. То есть изначально планировал извлекать доходы от пользования этим объектом. Хотя сам он вряд ли в этом признается.
Суды нередко поддерживают арендодателей нежилых объектов и отклоняют требование налоговиков о регистрации в качестве ИП (апелляционные определения Орловского областного суда от 19.03.15 № 33-681/2015 и Томского областного суда от 30.07.13 № 33-2135/2013). В то же время есть примеры судебных решений в пользу инспекторов (апелляционное определение Ульяновского областного суда от 29.04.14 № 33-1278/2014, постановления ФАС Волго-Вятского от 02.04.14 № А11-2839/2013 и Восточно-Сибирского от 22.09.10 № А78-314/2010 округов).
Количество нежилых объектов, находящихся в собственности гражданина, значения не имеет. То есть сдачу в аренду даже одного нежилого помещения могут признать предпринимательской деятельностью. Поскольку судебная практика неоднозначна, арендодателю нежилой недвижимости безопаснее зарегистрироваться в качестве ИП.
Если гражданин готов рисковать и судиться, он может заявить, что при покупке нежилого помещения планировал перевести его в жилое. То есть хотел использовать его для личных целей, а не для систематического извлечения дохода. Целесообразно заручиться доказательством этих намерений. Например, подготовить пакет документов, необходимых для перевода нежилого помещения в жилое. Лучше неполный. И указать, что перевести помещение не смог, так как не собрал все требуемые бумаги.
Еще можно сослаться на свидетелей, которые подтвердят, что гражданин планировал перевести нежилое помещение в жилое. Суды учитывают такие показания и не требуют от собственника регистрации в качестве ИП (постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.06.15 № Ф07-3273/2015). Но приводить этот аргумент целесообразно в отношении только одного нежилого объекта.
Ситуация четвертая
Гражданин, не зарегистрированный как ИП, продал транспортное средство.
Когда возникает риск
Арендодателю нежилой недвижимости безопаснее зарегистрироваться в качестве ИП
Если транспортное средство не предназначено для личного или семейного потребления. Например, пассажирский автобус, грузовой автомобиль, автокран, прицеп, автопогрузчик, экскаватор.
Это имущество можно использовать только для коммерческих целей. Поэтому его реализация также является предпринимательской деятельностью (постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 10.08.15 № Ф06-26569/2015).
Но есть и иная точка зрения. Ряд судей ориентируются не только на функциональное назначение имущества. Хотя и считают это одним из наиболее важных критериев предпринимательской деятельности. Судьи также проверяют, получал ли гражданин доход от использования этого имущества (до его продажи). Если не получал, велика вероятность, что суд откажет налоговикам.
Именно так поступают арбитры при рассмотрении споров, касающихся продажи нежилой недвижимости. Если гражданин не получал доходов от сдачи этой недвижимости в аренду, считается, что он продал ее не в рамках предпринимательской деятельности. Значит, он не обязан регистрироваться в качестве ИП (постановления Арбитражного суда Северо-Западного от 10.06.15 № Ф07-3273/2015 и Уральского от 05.02.15 № Ф09-9772/14 округов).
Аналогичные выводы применимы и для других видов имущества, не предназначенного для личного или семейного потребления. В том числе для транспортных средств. Но только при условии, что сделка по продаже коммерческого имущества была разовой. Если гражданин систематически покупает и продает автомобили, эта деятельность, скорее всего, будет признана предпринимательской (постановления Арбитражного суда Поволжского от 18.08.15 № Ф06-27030/2015 и Северо-Западного от 23.07.15 № Ф07-4350/2015 округов, ФАС Северо-Кавказского округа от 25.07.14 № А53-20071/2013)».